L'image fidèle est une notion relativement récente dans notre droit. C'est l'article 25 de la loi n°10-01 du 29 juin 2010 Journal officiel n°42 qui en est le fondement.

Il s'agit de la traduction de l'expression anglo-saxonne de «true and fair view». L'idée de base est de permettre aux nombreux utilisateurs des comptes annuels (actionnaires, fournisseurs, clients, administrations, etc.) de baser leurs relations sur les informations contenues dans des comptes annuels qui reflètent une image fidèle de l'entreprise, ceci compte tenu des principes et méthodes comptables retenus.

Le délit de présentation ou publication de comptes annuels ne donnant pas une image fidèle est un délit autonome en soi et se distingue d'infractions voisines qui ont pour base les états financiers incriminés. Les textes répressifs sont prévus par le Code de commerce: article 830 (décret législatif n°93-08 du 25 avril 1993) «sera puni d'un emprisonnement d'un an à cinq ans et d'une amende de 20.000 DA à 500.000 DA ou de l'une de ces deux peines seulement tout commissaire aux comptes qui aura sciemment donné ou confirmé des informations mensongères sur la situation de la société ou qui n'aura pas révélé, au procureur de la République, les faits délictueux dont il aura connaissance.»

Ce délit pour être constitué, doit comporter:

-un élément matériel à savoir ;

-des comptes infidèles,

- une présentation ou une publication de ces comptes,

-un élément moral.

1.Comptes annuels infidèles

Les comptes annuels comprennent le bilan, le compte de résultat, l'annexe.

Ce sont donc les informations contenues dans ces documents qui doivent refléter une image fidèle de l'entreprise ainsi que le stipule l'article 23 de la loi 10-01 du 29 juin 2010 : «le commissaire aux comptes a pour mission de certifier des comptes réguliers et sincères et donnant une image fidèle des résultats des opérations de l'exercice ainsi que de la situation financière et du patrimoine des sociétés et des organismes.».

A contrario quels sont les éléments qui vont conduire à une image infidèle ?

Violation d'une règle comptable

La non application d'une règle comptable existante, qui ne souffre d'aucune ambiguïté ni incertitude, conduira au délit ci-dessus. Il en irait différemment dans le cas exceptionnel ou l'application de la règle aurait pour conséquence une présentation trompeuse des états financiers. Le principe d'image fidele est supérieur à l'application de la règle comptable. Dans cette situation la société devra donner dans l'annexe une explication sur l'option retenue.

Erreurs, inexactitudesdans la présentation comptes de bilan

Dans cette hypothèse, les chiffres contenus dans les documents financiers sont exacts mais leur présentation tend à masquer la véritable situation de l'entreprise.

Exemple classique classement des dettes à court terme dans la rubrique des dettes à moyen et à long terme. Dans ce cas, le résultat n'est pas affecté mais l'évaluation de la solidité financière de la société est complètement faussée.

Evaluations ne donnant pas une image fidèle de la valeur d'un poste du bilan

Il s'agit des cas les plus fréquents qui peuvent être commis de bonne foi et qui tendent à se développer compte tenu de l'évaluation «mark to the market» beaucoup moins confortable que l'évaluation au coût historique. Ceci est particulièrement vrai pour l'évaluation des actifs qui pour des raisons diverses n'ont pas de marché (Quelle est la valeur d'un actif que personne ne veut acheter ?).

Sans aller jusqu'à ces extrêmes, de nombreuses méthodes de valorisation sont possibles pour un actif: valeur historique, valeur de rendement, valeur de liquidation, etc. De plus certains actifs peuvent être difficiles à valoriser, c'est le cas d'actifs immatériels tels que brevets, marques, frais de recherche, etc.

L'appréciation beaucoup plus grande laissée aux responsables financiers conduira à des contestations et à des risques accrus de présentation infidèle des comptes.

Erreurs ou inexactitudes dans le compte de résultat

Celles-ci peuvent avoir pour objet de diminuer ou d'augmenter artificiellement les résultats de l'entreprise. Ce n'est pas toujours le cas et la jurisprudence sanctionne des fraudes consistant à compenser des postes de profits et de pertes sans que le résultat de l'entreprise soit modifié.

Elément moral

Comme tout délit, l'élément moral est nécessaire. Pour être constitué, il faut que les comptes infidèles soient la conséquence d'une intention du prévenu. Celui-ci doit avoir agi sciemment en vue de dissimuler la véritable situation de la société. Il faut donc rechercher l'intention frauduleuse qui pourra se déterminer par la connaissance qu'avait l'auteur des comptes.

*Expert-comptable et Commissaire aux comptes. Membre de l'Académie des Sciences et Techniques Financières et Comptables Paris.